数字技术的进步催生了数字经济，出现了多样化的数字财产类型，如虚拟财产、数据等类型。既有研究在私法视野中研判了各类数字财产的形式与内涵，就法律定性、权利体系、治理框架等方面进行了有益探索，但并未体系性阐释数字财产的财产属性及课税可能性，在强调公法管控的税收领域难免不敷应用。同时，数字经济时代的社会分配机制再更迭，对财富分配的公平性产生了消极影响，不可避免地扩大了贫富差距，显然有悖于共同富裕的政策目标，亟需作为再分配重要手段的税收制度发挥宏观调控的作用。因而，为实现数字经济事实与税收法律制度间的有效转圜，从数字财产的概念厘定出发，回归数字财产的财产属性及税法属性研判，并据此为数字财产课税征管提供路径选择。
引言
数字经济是以数字化的知识和信息作为关键生产要素，以数字技术为核心驱动力量，以现代信息网络为重要载体的新型经济形态，是继农业经济、工业经济之后的主要经济形态。2022年，大陆数字经济规模达到50.2万亿元，占GDP比重达到41.5%，总量稳居世界第二。“十四五”规划提出，到2035年，大陆要力争形成统一公平、竞争有序、成熟完备的数字经济现代市场体系。
虽然在局部层面，数字经济能够通过消除市场分割、降低金融门槛等方式缓和收入分配的差距。但是数字技术进步在提升经济效率的同时，会扩大收入分配差距。从整体层面上看，数字经济时代的生产力、生产关系发生了变革，对社会价值创造体系和利益分配格局造成冲击，特别是收入合理分配、区域间税收公平等方面面临着新的挑战。
一、数字财产课税问题的提出
数字技术的发展，不断提高经济社会的数字化、网络化与智能化水平，促使着理论界与实务界对传统虚拟财产、数据财产等的研究蓬勃兴起。既有研究是对各类数字财产形式进行区分探讨，并未整体性地阐发数字财产的财产属性及课税可能性。这在互联网发展早期和数字财产研究早期是合适的，但在发展数字经济上升为国家战略时期，这些研究缺乏对数字财产课税系统性征管的思考。
数字财产既包括传统数字财产类别（虚拟财产、数据财产、数字货币、NFT等），也包括数字财产规模化后的资产（虚拟资产、数据资产等）。既有研究为促进数字经济的规范，应对新兴事物出现带来的税收法律冲突问题，对于数字经济时代的传统网络虚拟财产、数据等数字财产，就法律定性、权利体系、治理框架等方面进行了有益探索。同时，即使有部分学者承认了数字财产的财产属性，也是将数字财产简单认定为数据或者虚拟财产，混淆了数字财产与数据的概念，缩小了数字财产的范围。数字财产是数字经济的构成性要素，不应过于限制数字财产的范畴，而应为数字经济时代的将来有可能出现的其他财产留有余地。
税收是国家收入的重要来源，是国家履行公共服务职能，发展经济的重要基础。但数字经济催生的新业态、新模式、新规则，扩大了实体经济与数字经济间的鸿沟，激化了数字财产与传统税制间的矛盾，加剧了财富分配不平衡。数字财产的特性导致数字经济时代的财富分配更加不平衡，而税收是再分配保证公平原则的重要路径，是实现共同富裕的重要方式。总之，税收不失为一种保证数字经济时代均衡数字财产收益分配的可行方案。对数字财产课税不应拘泥于其权属定性，对数字财产课税的缘由也不应当仅是其带来的收益及收益分配不均。本文将在分析数字财产的财产属性与税法属性的基础上，厘清其课税的理论基础，构建适应数字经济时代的税收征管治理制度。
二、数字财产的概念厘定
数字经济时代的数字财产，不应再在各个层次上对其进行分类讨论，现阶段应当从整体上对数据财产进行分析，包含了数据、虚拟财产等被激烈讨论过的数字财产。对数字财产的概念进行厘定之前，辨析数字与数据概念的差异，对廓清数字财产的范围、明晰征税对象具有重要意义。
（一）数字与数据的概念辨析
数字与数据，看上去是近义词，但很多时候，数字只是指代一种抽象的信息存在形式，而数据则在此基础上附加了实体性意义。按照国际标准化组织（ISO）在信息技术术语标准中的定义，数据是信息的一种形式化方式的体现，该种体现背后的含义可被再展示出来，且该种体现适于沟通、展示含义或处理。无论是网络安全法、数据安全法抑或个人信息保护法以及民法典，均坚守了数据是信息载体这一科学认知，数据的初始功能便是作为信息载体。
数据是信息的载体，数字是传输信息的方式，不可将“数字”概念简单等同于“数据”。人类经历了工业化时代、电气化时代，而后进入信息化时代。随着第二代移动通信技术的商用，成功开启数字通信时代。人类社会的生产方式从以工业化为主导向信息化与工业化融合转变，通信方式从简单书信方式转变为依赖数字通信业务方式，通信信息传输信号从模拟信号革新为0和1表示的二进制编码数字信号，大大提高了通信质量及效率，显著改善了数据信息和资源处理能力。在不同的智能终端之间，“信息”是被传输的对象，“数据”是被传输的载体，“数字”是传输的形式，在传输的过程中，“数据”与“数字”二者虽然合一，但并非同一事物。
“数据”作为一种重要的利益载体与数字经济时代重要的生产要素，具有特定的法律意义。学术界与实务界围绕其展开的讨论，包括但不限于数据定性、数据行为、数据权属或者数据权利体系构建。相反，“数字”是一个技术术语。不论是数字财产，还是数字经济中的“数字”，其本意是利用数字技术，提高信息记载、传输与处理能力。
（二）数字化与数据化的语义界分
“数据化”“数字化”是与“数据”“数字”相对应的一组语义，对这组既相互关联又有差别的概念予以辨析是分析数字财产内涵的前提。数据化和数字化不是对立的，数字化是数据化的一个必经阶段。从信息通信技术（ICT）的层面分析，数据化，解决了信息的记载方式，实现了信息与电子数据的合一；数字化，解决了电子数据的传输及处理方式，跨智能设备之间传输和处理数据的速度、效率和质量得以持续提升。总之，数据化更加关注的是信息的内容及形态，人类测量、记录、预测世界的需求推动着数据化的发展。而数字化更加侧重的是对技术的依赖，数字经济、数字社会的进步依赖着数字技术的发展。
（三）数字财产本质溯源
数字经济的典型特征是“以数字化的知识和信息作为关键生产要素”和“全要素数字化转型”，数字化生产要素在现实的经济活动中，发挥不同的功能，扮演不同的角色，前者强调知识信息数字财产化，后者强调基础财产数字化。
数字财产化是数字化时代的典型特征，其具体实践形式是现阶段分类讨论的数据财产、虚拟财产等数字财产。与土地、金钱、劳动力等一般意义上的生产要素类似，数字化的知识和信息作为一种独立的生产资料，其通过数字技术传输、处理的信息本身已具有经济价值，在此基础上形成的数字财产更是如此。此数字财产区别于单纯的财产电子化记载。单个或少数的数字化知识和信息价值低而成本高，而成规模集中的数字财产具有边际成本递减的效果，即海量信息相互联系，就能抽象出信息背后的普遍特征，并通过其透析客观世界或分析对象的规律、特征，能够带来难以估量的经济价值。而作为财产的电子记载，每个记录都有对应的现实财产。当现实中相对应的现实财产价值发生变化时，相应的电子记录所表现的内容也会发生相应的变化，但是其本身的价值并不会因数据的增减而变化。
财产数字化是“全要素数字化转型”在数字经济时代的实践表现。在数字经济快速发展的背景下，区块链等数字记载技术能够扩大数字记载的财产类型，同时还能够保证数字记载的准确性和安全性。财产数字化是通过将现实中传统财产进行数字化记载，转换成在数字世界也具有财产属性的数字财产。其能够记载的财产，既包括实物财产，例如动产、不动产等；也包括无形财产，例如期权、音乐版权等。一方面有利于确权，便于信息公开；另一方面有利于交易，便于财产处分。例如，股票、期权等财产的数字化得益于市场中数字化平台的建立、数字化监管的应用。其经济价值来源于传统财产本身，数字化提高了原始财产的市场交易效率及价值，但并未创造出新的基础财产，也未增加原始财产的使用价值。此时，其使用价值仅限于基础财产本身。
因而，数字财产是一种以数字化为表现形式，依托数字化技术及载体得以存在的具有经济价值的财产，具有财产的数字化与数字的财产化两种形式。现阶段典型数字财产如数据、虚拟财产等，以及所有其他存于数字世界的财产都应属于数字财产范畴。
三、数字财产的财产属性证立
尽管数字财产的概念还未有整体研究，但是学术界对典型数字财产类型如数据、虚拟财产等的讨论十分激烈，且未否认其财产属性，而这正是确定数字财产可税性的前提。
（一）典型数字财产的定性分殊
就数据而言，物权说、知识产权说、新型权利说等学说均在各自领域尝试解释数据财产，相关法律概念琳琅满目。现行法律体系下，有学者提出商业秘密、反不正当竞争法和数据财产化三重进路为数据权保护提供灵活的制度。欧盟通过《欧盟数据库指令》引入新的数据库权（Sui Generis Right）为数据库提供保护。也有学者主张在数字世界确立新型权利，兼顾个人民事权益保护与数据流通利用，从而实现社会福利的最大化。有学者据此提出在个人数据成立个人权益与财产权益，在企业数据上成立数据经营权与资产权。也有学者提出建立数据所有权与数据用益权协同的二权利元结构。除了数据新型财产权，还有数据可携权、数据要素财产权等概念，更有数据场景化保护等论调。
就虚拟财产而言，既有研究的观点主要包括“物权说”“债权说”“物权与债权相融合的新型财产权说”以及“知识产权说”。大陆学者将虚拟财产分为三类：第一类是账号类的虚拟财产，包括网络游戏账号和QQ账号；第二类是物品类的虚拟财产，包括网络游戏装备、网络游戏角色/化身的装饰品；第三类是货币类的虚拟财产，包括Q币、金币，且为大陆多数学者承认。另有学者将虚拟财产类型化为数据类财产和货币类财产，其中前者又类型化为通讯数据、存储数据、游戏数据和生活数据。也有少部分学者否认数据或虚拟财产的财产属性。
无论是数据财产，还是虚拟财产或是其他的数字财产，学界的定性虽有分殊，但也逐渐承认其财产属性。随着数字经济的发展，数据、虚拟财产等数字时代的产物，在生产、生活中扮演的角色越来越重要，成为新时代各方追求的“石油资源”。其经济价值不言而喻，大陆也早已确认其生产要素地位。既有研究应当结合当下数字治理逻辑转型的需要，突破传统财产权体系的理论框架，确认数字财产的财产属性，促进数字经济的发展。
（二）数字财产的财产属性证立
上述学说热衷于套用传统财产权体系，追求数据财产权或虚拟财产权的确权、相应法律制度的搭建。而在数字经济时代，各项数字技术迅猛发展，无论是财产观念，还是财产制度都在因时而变，财产概念“终结论”“网络空间无财产权”“著作权的终结”等论调更是甚嚣尘上。因此，有必要在数字世界重新阐述财产权概念，以期厘清数字财产的财产属性。在这一意义上，“财产权从来都只是手段，而非目的。”
在古罗马社会，财产主要表现为物质实体形态的有形物。随着商品经济的发展，在有形财产之外产生了如金融财产、人格财产、数据财产等“新财产”。社会经历了从农业到工业再到信息社会的发展，财产经历了有体物到无体物再到虚拟财产几种形态，传统财产概念受到冲击。经济形态由“相对静态”到“频繁交易”，价值目标由“归属”到“利用”。在任何社会任何时代，财产法的目的在于社会资源的最优配置及充分利用。财产制度的设计、财产概念的演化并不是社会发展的目的，而是社会发展的结果。经历财产非物质化变革后，有学者将现代财产定义为“对价值的权利而非对物的权利”，法律保护的不再仅仅是有形物，同样也认可无形财产的价值。数据、虚拟财产等数字财产显然不是一般意义上的自然资源，但是从另一方面讲，数据、虚拟财产等都是人类发明创造的资源，其中凝聚着人类的劳动，比如用户的时间、金钱等。马克思在《1844年经济学哲学手稿》中写道：“私有财产一方面是外化劳动的产物，另一方面又是劳动借以外化的手段，是这一外化的实现。”劳动既是私有财产获得保护的前提，又是私有财产的价值外化的手段。数字时代，数据、虚拟财产等数字财产中凝聚着人类无差别的劳动，应当获得财产意涵的保护。
财产法是一个开放的权利体系。法律的真实生命不是逻辑，而是它所要调整的社会现实。财产概念的变动不是社会发展的目的，而是结果。数字经济时代，对数字财产的保护不应当继续囿于传统财产概念的桎梏，依赖物权、知识产权体系等路径，追求概念确权与法律体系构建。相反，应当承认数字财产的财产属性，搁置权利定性的争议。结合当下数字治理逻辑转型的需要，保持数字财产的“开放性”，为符合数字经济发展内在逻辑的其他数字财产留有解释余地。
四、数字财产的税法属性定位
税收是民众必须加以忍受的负担，公法介入私法必须有合理的理由。在认定数字财产的税法属性之前，有必要说明税法概念对民法的适度承接是存在合理性的，在税法框架内对数字财产税法属性的定位也要坚守其财产属性。
（一）数字财产税法概念对民法概念的适度承接
学界关于数字财产的内涵尚未达成统一的见解，既有研究也未能从跨部门法视角出发，协调各学科领域下数字财产的不同意涵。由于法律的滞后性，法律文本中也未有数字财产的相关规定，要从法律文本出发分析数字财产的税法属性存在困难，因此有必要分析数字财产税法概念适度承接民法概念的合理性。税法与民法的关系密切，经常借用民法的构成要件、概念或原则。而且，民法与税法的规范对象具有同一性，私法所有规范的对象的个人或企业的经济活动，或其成果的各种收入或其他足以推测纳税能力的事实，乃为税法所把握作为课税的对象。这就导致了当下税收实务、税法文本中，存在大量直接从民法中借用的概念或术语，如固定资产、无形资产、商标权、专利权、代理、不可抗力等。
但是尽管如此，民法关注的是静态的财产关系，而税法关注的是动态流转的财产交易行为以及由此产生的经济增值。在市场经济体制中，民法为调整私的主体的社会关系的第一顺位的法律制度，税法则在财产权归属确定之后再进行进一步的调整。税收是对纳税人财产的合法剥夺，而纳税人向国家无偿转移部分财产利益的前提是，该财产利益的实现与归属已经经过私法效力的承认。否则，税法向经济主体的财产课予负担便没有立足点。因此，一旦民法、税法所规范的事项存在差异，便可能导致对同一概念的不同解释以及事实认定方面的巨大差异，从而导致对纳税人纳税能力认定的不准确。为此，税法上继受民法概念与原则，应秉持更加谨慎的立场，避免立法或解释上的矛盾与冲突。总之，民法的规范功能是提供活动组织的设立框架与从事市场交易的法律工具，而税法则是连接其活动结果，并对其成果进行课税。若税法中的规定与民法中的规定发生冲突，不仅会破坏法律秩序的安定性，也会阻碍社会经济的正常运行。税法在追求自身正义及目的时，不应破坏民法的价值追求。
因此，税法借用民法概念时，为了维护法的整体安定性，采取与民法领域相同的解释更为妥当。但税法有明文规定或经济政策考量需要其为不同解释的除外。数字财产概念在民法或税法中都未有出现，民法典第一百二十七条也仅是对“数据”“网络虚拟财产”的宣示性规定，具体细则仍需未来法律文本的明确。但至少在私法上认可了部分数字财产的价值，为税法调整数字财产流转过程中的增值留有空间。对数字财产税法属性的认定，应在保证法律整体安定性的基础上，打破民法中概念界定困难的僵局，立足税法既有的课税原理。
（二）数字财产课税的理论基础
数字信息技术的发展，不仅带来了数字经济的快速发展，而且导致了税收的复杂问题。数字财产创造的巨大经济价值，要求税法制度及时予以回应，发挥税收利益分配职能，缩小不同主体之间的税负差异。
1.数字财产具有可税性
征税的性质，能否纳入具体的税源范畴，即分析数字财产的可税性。在税法领域，最早提出可税性概念的是张守文教授，他认为国家征税通常应当同时考虑“经济上的可税性”与“法律上的可税性”两个方面，即向征税对象征税应当具有经济上的可行性，且符合公平正义的税法精神，并提出以收益性、公益性和营利性为确定征税范围的要素。税收是国家凭借政治权力参与国民收入的分配活动，是对社会财富的再分配，这一行为发生的前提是具有“收益”，只有经济主体获得收益，才会出现征税的可能性。收益是判断某一对象是否具有可税性的基础性要素。张守文教授将收益细化为“得到的利益”或者“经济能力或者某种福利的增加”。进而言之，在从经济上的可行性及税法上的公平性方面分析数字财产可税性时，可以再加上对数字财产收益确定性的判断，以回应数字技术创新所导致的数字财产形式多样。
首先，从经济上的可行性看，对数字财产征税有利于保证国家财政收入，避免税源流失。从法律经济学的角度考虑，一项规范的实施，包括制定、执行和司法适用的整个过程，必须进行收益——成本的分析。虽然现在数字财产具有税源难以追踪、税收管辖容易“落空”，对其征税需要大量的前期成本，但是数字经济的发展趋势，若继续忽视数字财产的必将大幅缩小税基，使国家税收收入遭受巨大的损失。且虽然针对数字财产建立的税收法治体系前期成本会很高，但是税收带来的收益也会很高，且由于规范实施的边际效应，成本会越来越低，符合经济上的可税性。
其次，从税法上的公平性看，公平是法律的价值目标之一，因此，法律应对其认为相同的人予以同样的对待。一国国民，须按照各自在国家保护下享得收入的比例，提供国赋，维持政府。具体到数字财产的征税上，只要存在经济实质，不管其法律形式或外观如何，必须同等课税，税收负担必须维护实质的公平。但是根据欧盟估计，跨国集团中数字化商业模式的有效平均税率远低于传统商业模式的，而不论何种商业模式都享受了国家公共物品和服务，税收公平在数字领域受到了冲击。因此，只要对传统商务模式征税是合理的，则没有对数字财产不征税的理由。
最后，从收益的确定性看，数字财产交易与传统的交易一样，都会带来收益。许多经济学家都认为，收益是最好的税收源泉。数字财产所改变的只是交易方式、交易对象，而非交易的本质。数字财产创造的收益是被各方承认的收益，能够彰显经济主体的纳税能力。且无论是数字财产在数字世界中的收益，还是数字财产自身的价值，都可在现实世界中以金额的形式换算。因此，数字财产创造的收益具有确定性，且能为税收征管系统识别。
2.数字财产课税符合实质课税原则
数字经济时代，对数字财产课税符合实质课税原则，乃是量能课税原则或负担公平的表现，为实现税捐正义所必要的手段。在对税法加以解释和适用时，不应拘泥于法条的形式约束，如果出现形式和实质不一样时，应该根据实质进行判断，以实质情况作为课税的基础。
税收是缩小社会成员之间贫富差距的重要手段，也是政府财政收入的主要来源。政府通过税收为社会提供公共物品与服务，鉴于政府本身不具有生产能力，而提供某项公共物品或服务需要成本，且私人又无能力或无意愿提供，因此国家层面的集体行动需要通过税收获得物质上的保障。集体活动的目的在于提高个人的福利，要实现集体活动的目的，就要从私人经济中抽取一些产品，再由集体活动的机构加以使用，对个人来说，这些从私人经济主体中抽取出来的产品，是个人的成本；对共同体而言，在集体活动中耗费的产品总量就是共同体的成本。
数字经济时代，个别数字企业已从数字世界中获得了大量财富，而按照2018年3月，欧盟委员会（European Commission，EC）发布的报告可知，新型数字企业实际承担的税负仅为9.5%，远低于传统企业23.2%的有效税率。更有甚者，借助数字化税源难以追踪的特点，进行税务筹划利润转移乃至逃避税，造成大量税源流失。滞后的现行税法无法适应瞬息万变的数字世界，需要以实质课税原则弥合相对确定的税法规范与千变万化的社会经济之间的错位。因此，有必要从实质课税原则出发，对数字财产进行课税，筹集政府财政收入，大型数字企业应当在享受某种公共物品及服务的同时付出成本。
3.数字财产课税具有价值创造基础
数字经济时代，跨国经济活动愈发繁荣，“价值创造地征税”是重构跨境数字财产交易税收管辖权的基础。信息和通讯技术（ICT）的革新使得科技变得更加廉价、更具影响力、更为标准化，在经济的各个流程中不断优化商业流程和激励创新。传统交易场景迅速剥离物理现实，转化为线上数字活动，用户可以在数字世界实现数字价值创造与数字活动参与。
数字技术正颠覆世界关于信息链接和通讯的方式，数字经济特性亦在冲击传统税收框架，尤其是国际数字税收规则，在全球供应链深度调整的背景下，需要构建新秩序。2013年G20会议上，BEPS公告声明中提出了“在价值创造地征税”的概念，15项行动计划都是旨在“确保利润在经济活动发生地和价值创造地征税”，力图仔细审视企业在数字经济形势下如何创造价值及获取利润，以应对数字经济带来的税收挑战，在保护税基和合理重构税收管辖权方面发挥重要作用。
“价值创造地征税”原则认为用户是价值的创造者之一，市场是一项资本的增值因素。数字经济也表现出对用户信息和数据的高度依赖。与传统经济活动各自独立的交易模式不同，数字时代的商业模式下，企业与用户相互促进。一方面，数字企业为用户提供数字服务；另一方面，用户在数字世界创造数字规则下的用户价值，如“我的世界”玩家，在游戏规则下创造的，存在于数字世界的“物品”；或社交平台上作为重要商业资产存在的用户信息资讯。用户价值创造正在吸引着跨国数字企业的投资，用户与企业间信息的实际交互带来了切实的利益，是市场所在地国与企业居住地国分享税基的基础，是明晰来源地税收管辖权的有效路径。
总之，对数字财产课税关注的是数字财产表明的纳税人的纳税能力，也就是实际上的经济事实，其衡量标准仅在于某种经济事实的发生。在纳税时候，税收应取向于税法规定所欲把握的经济上的给付能力。无论是民法税法二元视角来看，还是从保护数字财产交易的考量出发，抑或跨国数字经济活动的税收管辖分配，对数字财产课税都具有可行性。
五、数字财产课税的路径选择
税收普遍、平等的课征意味着人人都是纳税人，税法的遵从是国民生活中不可回避的重要事项。因此，明确数字财产税收构成要件对于贯彻税收法定主义，保障公民基本权益具有重要作用。在数字经济时代，利用数字技术助力数字财产的课税也是时代趋势。
（一）数字财产课税的价值取向
在构建大陆数字财产税制度时，需要在相关重要法律价值的引领下，遵循经济法领域内的“三对价值”，即效率与公平、自由与秩序、安全与发展，明晰相关价值引领，提升数字财产税构建和法律实施的质量。政府提供公共服务和物品时需要成本，在保证数字世界内部平稳运行时，也付出了大量的经济代价，数字企业在享受政府提供的公共服务时，应当承担税负作为从公共物品收益的对价。
对数字财产课税一般有两种路径：一是向现行税法寻求已有税种，将数字财产类型化纳入现行税法框架进行课税；二是在数字世界构建数字财产税框架，制定专门的数字财产税。从短期上来讲，在数字财产产生初期，数量不多、类型简单，将数字财产纳入现行税法框架内进行课税，不仅能够保证国家财政收入，还符合税收法定原则。但是在大陆数字经济总量排名世界第二，数字世界中各种新数字财产类型层出不穷，就不宜再在原有税法框架内对数字财产进行课税。否则，一方面容易造成税源流失或重复征税，违背税负公平原则；另一方面又容易在对新数字财产类征税时无法可依，违背税收法定原则。因此，现阶段从长远角度来看，设计符合数字经济时代特点的数字财产税是不可避免的。
同时数字财产课税构建要重视对税负公平原则的回应，个人的成就是同社会环境相联系的，并且是根据社会来评价的，以及（与此紧密相连的一点）意义是社会的，而不是内在的。数字财产纳税主体亦是如此，税负能力的强弱是与应纳税人从该社会所提供的公共物品中获得的利益成正相关。大型数字企业已在从数字世界获得大量的经济利益，数字财产课税应当作出理性选择，这对于推动数字经济发展，数字世界形成，整体数字财产认知，丰富数字税法理论，具有重要的现实意义。
（二）数字财产课税的要素设计
税收是对满足法律构成要件的人所强制的金钱给付，是私人财产权的剥夺。数字财产税收构成要件，可以提供给纳税人预测在何种情况下，应支付多少税款，从而选择自己是否交易或以何种方式交易，对于保证纳税人法律生活秩序的安定性具有重要意义。数字财产税收构成要件应当明确纳税主体、征税客体、税率以及税收优惠四个方面。
1.确立纳税主体标准
在税法上，一般将体现经济上给付能力或在技术上可以被把握经济上给付能力者，作为纳税权利主体。数字世界中，数字财产交易效力、财产权属变动由私法认可后，由此产生的收益再经税法评价后，若能够得出可税性的结论，那么税收主体应当是具有经济给付能力的交易参与者。虽然纳税权利能力与民法权利能力不同，但为了维护法秩序的统一，数字财产纳税主体可以是交易活动的民事主体以及数字财产的持有者。
但是，数字世界的交易具有去中心化的特点，淡化了参与者的主体意识，难以受到现有税法征管制度的监管。为此，应充分考虑税法的特殊目的，多要素综合确定纳税主体的范围。一方面，纳税主体财富或给付能力应当因数字财产交易显著增加，且主观上追求该增加的结果。另一方面，纳税主体纳税义务发生空间、发生时间，应当以数字财产交易与现实世界的实际连接点为准。总之，为保证数字财产的税收征管效果，有必要在实际课征中依据税目的不同，而设计不同的纳税主体范围。
2.明确征税客体范畴
税收必须和表彰经济上给付能力的标的、状态或事实经过相连接。落实征税客体的选择上，应当将具有纳税能力的物、行为或事实作为征税客体。按照“无税收则无财产”的经典论断，对数字财产的课税应紧扣其财产属性。数字财产的财产属性来源于劳动资本的投入，交易成本的付出，或者是各方的共同认可。
具体到数字财产税收征管中，其样态可能是“收入”“所得”“服务”等，甚至是消费税负担。数字经济时代，数字财产范畴仍在扩充，数字财产交易模式亦在创新，目前数字财产的可税性应在转让变现之后成为法律上的征税客体。
3.设定税率
税率的设计应当符合量能课税原则，满足通过税制重新分配所得及财富的目的，为数字征纳双方带来双向利益。数字时代的税率设定，不能仅满足于在现行税法框架内选择适合数字财产的税率，而是应该从体现税收正义、税收公平等转向高质量实体税收，促进数字经济高质量发展。
首先，现阶段，数字财产税不宜直接以纳税义务人的税承担力为基准。因此可以采取比例税率，同时设置较高的起征点。目前世界各国提出的数字服务税法案，出于促进世界数字经济发展与保护本国数字产业的考量，多设计较低的税率，否则有可能打击国内数字企业以及跨国数字企业的发展势头。同时，国际数字服务税的税率在2%到7%之间。数字财产税率设计上，也可借鉴他国数字服务税法案，设定3%的低税率，500万元的数字财产税起征点。其次，数字财产税率设计要考量数字财产持有、交易等行为的目的，是为盈利、营业或公益等。最后，数字经济时代，数字财产的交易不受时空限制的情况下，税率设计应当尤其重视避免双重征税的出现。总之，数字财产税率设计要重视缓解数字世界财产分配不公现象。
4.适用税收优惠措施
税收优惠是基于财政收入以外的政策目的所为的税收减免优惠，是以减轻税收负担为目的的规范。大陆目前实行以产业优惠为主、区域优惠为辅的税收优惠政策，为激励大陆数字产业的发展，给予数字企业参照高新技术公司的优惠政策。
但是此举在互联网发展早期是合适的，在大陆数字经济规模已位居全球第二，数字经济与实体经济分庭抗礼的情形下，不宜再给予数字企业无差别的税收优惠。又在普遍征税的基础上，适用税收优惠措施，势必违反量能课税原则，若未经谨慎推敲即适用，将扩大社会财富差距，恶化税收财政能力。因此，税收优惠措施是调控经济的重要手段，必须审慎适用税收优惠措施。数字经济时代，有必要通过税收优惠措施为数字财产发展预留空间，缓和数字经济发展无序与税收监管强硬之前的冲突，以实现税法严肃性和灵活性的结合。
（三）数字财产征税的技术创新
当下，随着区块链等数字技术的出现，税收征管进入了以区块链等为关注重点的数字技术阶段。税法目的的实现得益于数字技术的革新。数字经济时代，有必要将数字技术应用于税收监管领域。
1.数字化改进税收监管平台
数字经济时代，新兴的数字技术已经成为税收监管平台数字化升级改进的新动能。坚持数字驱动方向，深化数字业务功能，持续拓展数字化税收监管平台的应用场景。
首先，参照已存的数据交易中心，利用区块链、人工智能等技术，建立综合性的数字财产交易税收征管场所，全方位关注数字财产的持有、交易、赠与等行为，有效监管纳税人的身份信息，有效保障税源的安全性。其次，按照建设数字政府的要求，打通税收征管部门之间的物理壁垒，建设跨部门的协同管理机制和平台，实现税收征管部门的数字化转型这一目标。最后，面向数字财产消费者、数字企业等数字财产交易主体，建立信息共享平台，及时向社会公众公开重要数字财产交易信息及政策信息，减少信息不对称。总之，数字经济时代，税收监管能力的改进，需要数字技术的应用。
2.穿透式监测数字财产交易
区块链技术具有分布账、防篡改、透明度等特点，在数字税收治理中具有显著的优势和良好的应用前景，构造真实、安全、效率的税收征管框架，规制数字经济条件下的税收征管行为。
首先，回应“以票管税”向“以数治税”监管转变的要求，建立数字财产税源管控体系。如税务机关可借助区块链技术不可篡改的特性，改进税收稽查手段，防治法定纳税人的虚开发票、偷税漏税等行为。其次，建立针对数字财产交易主体的税务信用评估机制。数字财产交易具有偶然性、隐蔽性，难以确定纳税主体的信用等级。可以利用区块链技术掌握纳税主体的涉税信息，对纳税主体进行缴税行为评估与公示，对纳税失信行为予以记录与公开。最后，转变被动进行税收征管的地位。在市场主体愈发多元化，涉税信息愈加隐密的现状下，税务主管部门在税收征管过程中越发处于被动地位。可以在区块链理念的指导下，建立数字财产税源管控机制，在税源实际流失之前，有效识别数字财产纳税人的恶意行为，降低数字经济时代税务部门的监管成本。
结语
数字经济时代的数字财产，不应再在各个层次上对其进行分类讨论，现阶段应当从整体上对数字财产进行分析。本文在辨析数字与数据的差异、数字化与数据化的区别的基础上，厘清数字财产概念范畴。数字财产是一种以数字化为表现形式，依托数字化技术及载体得以存在的具有经济价值的财产，具有财产的数字化与数字的财产化两种形式，兼具财产属性与税法属性。现阶段典型数字财产如数据、虚拟财产等，以及所有其他存于数字世界的财产都属于数字财产范畴。数字经济时代应当贯彻税收法定主义，在税法框架内对数字财产税法属性的定位，保障公民基本权益，明确数字财产税收构成要件，利用数字技术助力数字财产的课税。